中国赴英投资项目激增61%，凸显英国作为欧洲第一引资国巨大魅力
――中国企业国际化和英国优越投资环境成为推动中国企业赴英投资的动力

2005年6月29日，北京――最新公布的2004-2005年度英国贸易投资总署对英投资报告显示，中国企业在过去一年中对英国投资项目高达37个，比上一年激增61%。

英国贸易投资总署对英投资部中国区总裁万博文先生在公布本年度对英投资报告时表示：“中国对英投资激增的一个重要原因在于中国企业国际化脚步的加速。目前，越来越多的中国企业开始走出国门以获得能够推动他们快速发展的新资源、新技能和新技术。中国强劲的经济增长也为本土企业提供了海外扩张的信心和资源。”

万博文先生接着说：“越来越多的中国企业意识到英国是一个理想的投资场所。英国开放而高效的市场环境可以为充满活力的中国企业提供新的机会、技术和市场。因此，中国的投资者对英国有着浓厚的兴趣。”

英国贸易投资总署今天在伦敦公布了2004-2005年对英投资报告。今年的统计数据显示，在过去一年中，共有1066家外国公司选择在英国投资，比前一年增长31%。今年的投资情况甚至超过了上一个高峰年度的2001年。在投资项目中，有300个左右的投资项目是原来投资的扩展，创下了新高。

2004-2005年度中国公司对英投资项目从去年的23个增加至37个。在过去的五年里，来自中国的投资项目急速增长，2000-2001年度的投资项目仅有11个。

中国电信去年把欧洲的总部设在了英国。对此，中国电信欧洲分公司的首席代表黄西平称：“英国是世界上最重要的商业中心之一，我们选择在英国建立欧洲总部的原因有三：

首先，英语是国际通用的商业语言。因此，在语言沟通方面，英国有着天然的优势，这是法国和德国无法比拟的；
第二，许多跨国公司在英国建立了海外分支机构，这对我们开展业务颇具裨益。
第三，作为一个市场经济繁荣的发达国家，英国拥有一个成熟的法律体系和良好市场经济环境。英国政府对市场调控良好，尤其是电信领域。英国企业和海外企业都能享受到同等的待遇。

这就是我们选择英国作为进军欧洲的桥头堡的重要原因。”

在过去一年中，中国企业对英投资的重要项目包括：

中国电信将其欧洲总部设在英国
中国第二大家电制造商美的集团在英国建立了设计中心
华为将其欧洲总部设在英国。在90多个国家拥有300多个运营商客户的华为公司是中国最大的电信设备制造商。

中国香港地区赴英投资的项目保持强劲增长势头，重要项目包括电讯盈科在英国投资的宽带网络业务，该项目初期资本投资为5000万美元，商业推出时追加4000万美元。另一个重要项目是长江基础设施控股公司以5420万英镑收购剑桥水务公司，并以13.9亿英镑收购北英格兰燃气输送网络。另外，MTR公司在伦敦建立了代表处，并成为运营Thameslink/Great Northern连锁项目的五家竞标者之一。

英国在吸引外国投资方面的成功凸显了它是企业在欧洲创业的绝佳地点。英国贸工大臣艾伦·约翰逊和英国外交大臣约翰·斯特劳表示：“英国强劲、稳定增长的经济和开放、自由的商业环境是我们吸引外来投资的重要因素。英国对科技研究的巨大投入也使得英国成为进行研发的理想合作伙伴。”

英国在科技方面的实力对亚太区的投资者来说是一个巨大的吸引力。近年来，英国政府制定了一系列的计划，旨在增强企业在科技领域的创新能力和企业家精神，并鼓励大学将先进的知识转化为生产力。到2007－2008财年，英国在科技方面的投入将翻番，达到66亿美元。

约翰逊先生和斯特劳先生表示：“投资者认识到我们在经济自由化和市场开放方面走在了世界的前列，对英投资的激增反映了投资者对我们的认可。”

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[转载]一、新《金融企业会计制度》总体概述

2001年财政部颁布新《金融企业会计制度》，运用“实质重于形式”会计原则，对资产和负债重新进行定义，扩大了谨慎性原则的范围。新制度给予企业会计人员较多的职业判断权，更加注重会计核算的全面谨慎性和会计信息的高质量性，对防范金融风险，提高金融企业会计披露的透明度，起到了推动作用。《金融企业会计制度》的大部分规定和内容是同国际惯例相吻合的，制度的颁布和实施，使我国银行业会计标准在会计要素定义、确认和计量、财务报告体系等重大方面基本实现了与国际会计惯例的一致和协调，并对实现金融企业会计标准的国际化、提高我国银行业的会计信息在国际资本市场上的认可程度迈出了一大步。但新《金融企业会计制度》仍有待完善的地方，需要我们加以认真思考。

二、新《金融企业会计制度》中的若干问题

(一)贷款五级分类管理与“应计贷款与非应计贷款”的核算口径不协调。

“应计贷款与非应计贷款”的会计核算分类方式，由财政部制定并发布的《金融企业会计制度》规定，自2002年1月1日起暂在上市的金融企业范围内实施，同时鼓励其他股份制金融企业实施。划分“应计贷款与非应计贷款”采用期限标准，规定贷款本金或利息逾期90天没有收回的贷款作为非应计贷款，其他为应计贷款。以时间作为贷款的划分标准，虽然比较简单方便，但是存在会计披露方面的缺陷。因贷款的质量与贷款是否逾期、逾期天数没有必然联系。

与上述划分标准不同，贷款损失准备金的计提采用五级分类标准。贷款风险五级分类管理于2002年在我国银行业全面施行，贷款银行主要依据借款人的还款能力确定贷款遭受损失的风险程度，将贷款划分为正常、关注、次级、可疑和损失五类。根据《贷款损失准备金计提指引》规定，金融企业要根据资产的损失程度，提取一般准备金、专项准备金和特种准备金，其中专项准备金的提取比率要按照每笔贷款五级分类的结果确定，并逐笔提取。由于贷款损失准备金的计提与贷款本金和利息收入的核算同时使用了两种划分标准，资产相关的支出与收入难以进行匹配，使得管理层和投资者难以对会计报表上相关资产的盈利能力进行有效分析。

在会计报表附注中，外部投资者也难以取得贷款风险管理相关信息。金融企业会计制度规定的会计报表附注中要求披露的与贷款相关的说明和数据有限，仅包括以下内容：贷款的种类和范围；计提贷款损失准备的范围和方法；按贷款风险分类的结果披露贷款的期初数、期末数；分别一般准备、专项准备和特种准备披露贷款损失准备的期初、本期计提、本期转回、本期核销、期末数。对于应计贷款的五级分类情况和非应计贷款的五级分类情况未要求披露，投资者无法通过会计报告了解贷款风险管理的效率和效果。

(二)贷款计息方法不同引致的资产质量信息不一致。

从非应计贷款的定义可以看出，如果贷款本金或利息逾期90天没有收回，则贷款转为非应计贷款，已入账的利息收入和应收利息应予以冲销。而利息逾期时间的确定直接受利息的结计方式影响。利息的结计方式有到期一次性结息和定期(按月、按季、按年等)结息等方式，而目前《金融企业会计制度》对贷款结息方式不作统一规定，因此各家商业银行可以选择不同的贷款结息方式。其结果是同样的贷款企业在采取不同结息方式的情况下，商业银行对贷款的会计信息披露会发生差异，削弱会计信息的可比性。比如，甲银行向企业发放贷款采用利随本清方式，贷款到期时才结计利息；乙银行向企业发放贷款采用按月结息方式，在贷款发放第一个月后就结计利息，如果90天后未归还该笔利息，贷款转入非应计贷款科目核算，而此时甲银行的贷款尚在应计贷款科目核算。

(三)短期债券投资相关损益确认上运用两种标准。

《金融企业会计制度》规定：短期债券投资的利息，应当于实际收到时，冲减投资的账面价值。可见短期债券投资利息不必按权责发生制按期计算确认，而用于投资的资金利息支出按权责发生制计入营业支出，造成银行收入与支出的不匹配。此外，制度又规定：金融企业应当在期末时对短期投资按成本与市价孰低计量，这样，减值准备的按期计提与短期债券投资利息确认的现金收付实现制形成了制度反差，在同一制度中反映了两种不同的确认标准。

(四)短期投资减值准备计提规定以及短期投资与长期投资间划转规定的不明晰留给企业过大的选择空间。

《金融企业会计制度》计提资产减值准备的做法借鉴了国际会计准则第36号和美国财务会计准则委员会(FASB)第121号准则公告关于资产减值的规定，但由于规定上的漏洞，反而给企业更大的数据操纵空间。

1.短期投资减值准备计提规定不清。

会计制度规定：金融企业在采用短期投资成本与市价孰低计价时，可以根据其具体情况，分别采用按投资总体、投资类别或单项投资计提跌价准备，如果某项短期投资比重较大(如占整个短期投资10%及以上)，应按单项投资为基础计算并确定计提的跌价准备。按照上述规定，企业在计提方法上有较大的选择空间，而通过不同计提方法间的转换，企业可以对自身的利润进行一定的调节。

2.短期投资与长期投资间划转规定不明晰

按《金融企业会计制度》规定：“金融企业改变投资目的，将短期投资划转为长期投资，应按短期的成本与市价孰低结转，并按此确定的价值作为长期投资新的投资成本。拟处置的长期投资不调整至短期投资，待处置时按处置长期投资进行会计处理”。这将给金融企业留下过大的利润调节空间。

首先，按制度对短期投资和长期投资的定义，投资目的改变应当是指准备持有时间改变，即持有时间由准备不超过1年(含1年)改为超过1年，而“准备”这一主观意愿在实务中难以加以明确判定。

其次，将短期投资划转为长期投资后，准备的计提由期末时按市价低于成本的部分计提短期投资跌价准备，改为计提长期投资减值准备。按制度规定，对有市价的长期投资可以根据下列迹象判断是否应当计提减值准备：市价持续2年低于账面价值；该项投资暂停交易1年或1年以上；被投资单位当年发生严重亏损；被投资单位持续2年发生亏损；被投资单位进行清理整顿、清算或出现其他不能持续经营的迹象。可见，短期投资跌价准备的计提条件是在期末时只要市价低于成本，就应当按低于部分计提准备，而长期投资减值准备的计提条件则要严格得多，企业通过将短期投资划转为长期投资，原来需要定期计提的准备支出现在可以少提甚至不提。

(五)衍生金融工具的确认、计量与披露未予明确。

衍生金融工具作为金融创新产品，发展迅猛，品种繁多，结构复杂，会计处理难度较大，具有收益不确定性、高杠杆性、高风险性等特征。对衍生金融工具的会计处理必须进行有效的监管。但我国《金融企业会计制度》仅在第一百四十条规定：“对于外汇合约、利率期货、远期汇率合约、货币和利率套期、货币和利率期权等衍生金融工具，应说明其计价方法”。对衍生金融工具的计价方法，制度未作统一规定，也未列举可选的计价方法，金融企业在衍生金融工具的反映和披露上缺乏统一标准和尺度。

目前，国内金融企业对衍生金融工具一般都按照合同未交割金额在表外列示，如中国建设银行2004年年度报告中披露：“衍生金融工具以合同金额作表外核算，本行待交易合约到期交割时确认损益”。但衍生金融工具从交易到交割期间，其价值会直接受利率、汇率等因素变动的影响，存在较大的波动，持有者面临着巨大的风险，稍有不慎，就有可能发生巨额亏损。民生银行2004年年度报告中披露：“根据国内会计准则，衍生金融工具交易的未交割金额在表外列示，相关的损益在衍生金融工具到期交割时在利润表中确认；国际财务报告准则采用公允价值在资产负债表内计量，以确认未实现损益，调减了公司本年度境外报表净利润”。根据报告披露，如果对衍生金融工具按国际财务报告准则采用公允价值计量，民生银行2004年度境外报表净利润应调减11,511万元。

(六)会计职业判断的适度运用问题。

会计职业判断是会计人员在会计理论指导下，在会计准则、制度提供的会计政策范围内，利用自己的专业知识和职业经验对会计原则、处理方法、处理程序等方面进行判断与选择的过程。

在新的《金融企业会计制度》中，许多会计核算政策的选择权下放给了企业，给会计人员进行职业判断提供了较大的空间。会计人员的职业判断体现在会计原则的选择、同一经济事项不同会计处理方法的选择、会计估计等方面，主要包括：对资产可能发生的损失的判断、对交易或事项重要性程度的判断、长期股权投资成本法与权益法的选用、所得税核算方法的选择、呆、坏账准备的计提比例的确定、固定资产使用年限和净残值的确定及或有事项的处理等方面。

《金融企业会计制度》宽泛的会计职业判断空间很可能造成新的会计信息失真，与会计制度改革的初衷相背，甚至可能被不法企业所利用，成为新的“盈余操纵”手段。

同时，会计职业判断将会出现因会计人员本身专业知识、技能和经验的不同，对同一会计事项进行职业判断的结果不尽相同的现象，从而增加了会计信息的变数，使会计核算的可比性原则面临挑战。

三、对《金融企业会计制度》有关问题的思考

(一)增加披露应计贷款和非应计贷款的五级分类情况。

解决贷款五级分类管理与“应计贷款与非应计贷款”的核算口径不协调问题，有两种途径，一种是改变当前的“应计贷款与非应计贷款”的会计核算分类方式，按五级分类的要求分“正常”、“关注”、“次级”、“可疑”和“损失”设置贷款科目，可以消除“应计贷款与非应计贷款”划分采用期限标准的弊端。但考察当前我国商业银行的信息技术运用水平，目前按五级分类的要求设置贷款科目尚不现实，因为贷款风险分类工作定期进行，五级分类的结果变动频繁，当前商业银行的会计处理系统难以实现及时联动。因此，建议采用另一种途径，即结合期限标准和五级分类标准确定非应计贷款，对于贷款本金或利息逾期90天没有收回的贷款，以及贷款本金或利息虽未逾期90天但难以收回的贷款均作为非应计贷款，同时增加信息披露，要求银行在财务报告中增加披露应计贷款和非应计贷款的五级分类情况，应计贷款转为非应计贷款的金额及对本期收入的影响数和本期非应计贷款收回的金额及对当期收入的影响数。从长远发展看，贷款会计核算上与五级分类管理相统一是未来商业银行会计信息披露的趋势。

(二)在报表附注中增加披露贷款计息方法。在其他条件相同的情况下，商业银行采取不同贷款结息方式，其会计信息披露会产生差异，因此有必要在会计报表附注中增加披露各种计息方法下的贷款种类、贷款日平均余额和贷款期限等补充信息，帮助信息使用者理解报表相关数据。

(三)对短期债券投资按期计提投资收益，明确短期投资减值准备计提口径，严格短期投资与长期投资间的划转。

关于短期债券投资收益的确认时间，应该结合我国债券市场的现状，并运用重要性原则加以确定。我国债券市场较不发达，市场上的债券品种也较为有限，财政部长期债、政策性金融债和央行票据是银行间债券市场上的主要债券品种，银行因其流动性需要主要偏好短期债券投资，如果按制度规定于实际收到债券利息或转让时才确定收入，在收支不匹配的同时，必然造成收入的波动。因此，对于主要由持有时间的长短决定投资收益的短期债券投资应考虑按权责发生制计提投资收益。

关于短期投资跌价准备的计提，应制定采用投资总体、投资类别或单项投资的具体情况，明确计提方法的运用前提。从如实反映金融企业的资产角度看，按投资总体计提跌价准备，可以从整体上反映短期投资可收回价值低于账面价值的情况，最能真实反映企业的短期投资的整体价值。而按单项投资计提跌价准备，所提准备金额将高于按投资总体或投资类别计提的金额，最符合稳健性原则。本人认为，跌价准备的计提目的在于揭示资产的真实价值，因此按投资总体计提跌价准备是较优选择，同时，基于重要性原则，如果某项短期投资比较重大(如占整个短期投资10%及以上)，仍可按单项投资为基础计算并确定计提的跌价准备。

关于短期投资减值准备与长期投资减值准备的计提条件，建议将有市价的长期债券投资的减值准备计提与短期债券投资跌价准备的计提相统一，即在期末时按成本与市价孰低计价，按市价低于成本的部分计提减值准备。

(四)逐步扩大衍生金融工具会计规范的适用范围，提高金融企业之间会计信息的可比性。

2006年1月1日开始实行《金融工具确认和计量暂行规定（试行）》，以及今年2月15日发布的拟于2007年1月1日实施的《金融工具确认和计量》、《套期保值》等39项会计准则克服了《金融企业会计制度》未对衍生金融工具计价方法作出统一规定弊端，要求商业银行在表内确认衍生金融工具、按公允价值进行初始计量和后续计量，从而有利于控制衍生金融工具的风险，真实反映商业银行的财务状况和经营成果。由于上述规定和准则目前仍限于在已上市和拟上市商业银行实施，因此没有完全解决金融企业在衍生金融工具反映和披露上缺乏统一标准和尺度的问题，为提高金融企业之间会计信息的可比性，建议创造条件，逐步在所有金融企业之间实施上述关于金融衍生工具确认和计量方面的规定。

(五)会计职业判断运用问题的思考。

1.制定和完善金融企业具体准则。

近年来，财政部会计准则委员会已经陆续颁布具体会计准则十几项，但这些改革主要针对工商企业，针对金融企业特别是银行业的会计准则体系还没有形成。因此，应当尽快建立银行业会计准则体系，减少当前制度中过多的判断和选择。事实上，主张会计处理允许有大量的估计和专业判断的“会计艺术论”曾经在西方国家流行，但已经引起了监管层的警觉，美国会计学会2001年年会曾批评国际会计准则“因允许太多选择而信誉不好”。安然事件后，美国国会2002年7月26日通过了“萨班斯-奥克斯利”法案(Sarbanes-OxleyAct)，对现行的公司和会计法律进行了多处重大修改，以加强监管，值得我们借鉴。

2.将会计职业判断的运用与会计信息的充分披露有机地结合起来。

职业判断不同影响银行对会计处理方法的选择和运用，从而影响到银行经营状况和财务成果的反映，最终影响到银行内外部信息使用者特别是外部信息使用者的决策。因此，凡是与会计职业判断的运用有关的、使信息使用者对企业财务状况的判断产生重要影响的信息均应在财务报告中作出全面陈述。

3.提高会计人员的综合素质，增强会计人员的职业判断整体水平。

职业判断能力的强弱是一个会计人员综合素质的反映。《金融企业会计制度》在许多方面必须依靠会计职业判断，会计人员必须适应新的市场环境，努力提高自身的素质和能力。
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根据入世承诺，到2006年年底中国将全面开放银行业。而随着时间的临近，中国的商业银行也加快了改革的步伐。在国有商业银行中，中国建设银行已于2005年10月27日在香港证交所挂牌上市，中国银行也正积极筹备在香港上市，中国工商银行上市也将在今年年底前完成，中国农业银行正为股份制改造和上市进行“热身”准备。在股份制商业银行中，交通银行已于2005年6月份率先在香港成功上市，深圳发展银行、上海浦东发展银行、招商银行、华夏银行、民生银行这五家上市公司也正在积极寻求海外上市，中信银行、广东发展银行、光大银行、兴业银行、恒丰银行、浙商银行正在积极筹备在国内或在海外上市，与国际接轨已成为中国银行业发展的必然趋势。而随着银行业国际化的不断发展，我国金融KK的国际化也在积极推进，这将会对我国商业银行会计信息质量和经营管理产生重要影响。

一、金融KK的国际化趋势

目前，中国银行业的会计业务遵循着三种不同的会计规范：《金融企业会计制度》(1993年版)、《金融企业会计制度》(2001年版)以及国际财务报告准则。随着商业银行改革的不断推进，商业银行会计规范逐渐从1993年《金融企业会计制度》和2001年《金融企业会计制度》转向国际财务报告准则。

1993年至2000年之间，我国商业银行的会计业务主要遵循1993年的《金融企业会计制度》；2001年至2003年，除上市股份制商业银行采用2001年《金融企业会计制度》外，其余银行仍然采用1993年《金融企业会计制度》；2004年，财务重组之后的中行和建行采用了2001年《金融企业会计制度》，工行和农行仍然采用1993年《金融企业会计制度》，股份制银行中，除了中信银行、光大银行和广发行之外，其他银行都采用了2001年《金融企业会计制度》；从2005年起，我国商业银行的年报编制全面采用2001年《金融企业会计制度》，同时，已经上市的五家银行还需要根据证监会的要求按照国际会计准则进行调整，但转换尚未涉及国际会计准则第39号和第32号的内容；在海外上市或拟上市的商业银行已经开始全面采用国际财务报告准则编制年报。

2005年8月财政部发布了《金融工具确认和计量暂行规定(试行)》(以下简称《暂行规定》)，该规定于2006年1月1日在上市和拟上市的商业银行范围内试行，标志着我国银行业在金融工具的会计处理方面率先与国际财务报告准则接轨。2005年9月，财政部又发布了《企业会计准则第保险号—金融工具确认和计量》、《企业会计准则第保险号—金融资产转移》、《企业会计准则第保险号—套期保值》、《企业会计准则第保险号—金融工具列报和披露》四项会计准则征求意见稿。与国际惯例相比，四项金融KK准则征求意见稿的实质内容与国际会计准则第39号和第32号的规定大多是相同的，同时充分考虑了中国的国情。《暂行规定》和金融KK四项准则征求意见稿的发布，突破了传统会计理论对衍生金融工具的束缚，弥补了我国在金融工具会计领域的空白，是我国会计准则与国际会计准则接轨迈出的重要一步，必将加速我国金融会计的国际化，对我国的银行业，特别是上市和拟上市银行的财务状况和经营管理产生重要影响。

二、金融KK国际化对商业银行资产负债表的影响

首先，金融KK国际化将改变传统的金融资产和负债分类方式，将金融资产划分为交易性金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项以及可供出售金融资产；将负债划分为交易性金融负债和其他金融负债，资产与负债分类一经确定，不得随意变更。这种分类方法能够充分反映商业银行持有金融工具的目的和意图，有助于报表使用者对商业银行风险管理做出有效判断。

其次，资产负债表项目将更加丰富。根据《暂行规定》的要求，当且仅当成为金融工具合同的一方时，企业才可以在资产负债表上确认金融资产或金融负债。《金融资产转移》对金融工具终止确认的条件是:金融资产所有权相关的风险和回报是否已经实质上发生转移，而且没有保留对金融资产的控制权。根据这些规定，商业银行应将衍生工具隐含的各种权利和合同义务确认为资产或负债，已经证券化的信贷资产以及其他不满足终止确认条件的金融资产和负债也要进入表内核算，资产负债表的内容将更加丰富，提供的信息将会更加全面。

再者，金融工具以公允价值计量的部分，其价值随着公允价值的变化而变化。一方面金融资产或负债的公允价值不断变动，另一方面公允价值的变动计入当期损益或权益，进而影响了权益的变动，因此在没有其他资产和负债变动的情况下，金融工具价值的波动必然会带来资产负债率的波动。同时《暂行规定》对上市和拟上市商业银行的金融资产减值提出了更高的要求，除交易性金融资产外，其余金融资产的减值均采用“未来现金流量折现法”，相对于“五级分类法”，会加剧资产的波动。

《套期保值》对从事套期活动的会计处理做了明确规定，对其运用的先决条件——套期关系作出了严格要求。由于目前我国衍生金融工具品种较少，商业银行进行套期避险的水平还有待提高，很难达到运用套期会计的条件，因此近期内套期会计对商业银行资产负债表的影响不会很大。

三、金融KK国际化对商业银行损益表的影响

(一)对商业银行经营损益的影响。

根据现行会计框架，金融工具经济价值的变动仅在其实际实现时确认为收益，导致银行可能仅仅为了增加会计利润而进行某项交易。而《暂行规定》要求几乎所有的金融工具都应在资产负债表中确认，并按照金融工具持有目的不同使用不同的计量属性，对交易性金融资产或金融负债公允价值变动所产生的利得或损失，计入当期损益，对于可供出售的金融资产公允价值变动形成的利得或损失，直接计入资本公积，从而遏制了银行利用金融工具价值变动操纵利润的行为。对计提的减值准备不得转回的要求，也降低了利用减值准备转回操纵利润的可能性。《金融资产转移》对金融工具的终止确认加以限制，意味着商业银行可能提前确认的利得将会更少，调控收益的空间进一步缩小。

(二)对商业银行损益表的影响。

金融KK的国际化也对传统的损益表披露方式产生了重要影响。传统的损益表根据实现原则确认收益、成本、利得、损失，而公允价值计量属性的使用，特别是衍生金融工具的表内确认必然会导致大量的未实现利得或损失的存在，因此以历史成本原则、实现原则、配比原则和稳健原则为特征的传统收益确定模式面临着巨大挑战。面对不断出现的问题，西方国家的会计准则制定机构如英国的会计准则委员会(ASB)，美国的财务会计准则委员会(FASB)和国际会计准则理事会(IASB)都在致力于财务业绩报表的改进，一张被称作“第四财务报表”的“全面收益表”正在形成。我国金融KK的发展，特别是衍生金融工具的表内确认和公允价值计量必将会促使我国损益表不断改进。

四、金融KK国际化对商业银行会计信息质量的影响

(一)公允价值的运用对商业银行会计信息质量的影响。

用公允价值计量衍生金融工具有利于其在表内反映，提高会计信息的相关性，也更符合目前银行业的风险管理惯例和现代化管理风险技术，有助于财务报表使用者了解商业银行真实财务状况，更易于评价银行通过使用衍生工具进行风险管理的有效性。公允价值的运用也会对商业银行会计信息产生负面影响。公允价值计量的不确定性、变动性和集合性，难以满足会计信息可靠性的质量要求。公允价值的任何变化都将反映在损益表中，使财务报告波动性上升，可能导致市场对银行经济价值的错误判断。公允价值计量的可靠性受到市场发展程度的制约，非市场化资产的价值确定严重依赖于银行所采用估价模型的科学性。更重要的是，假定各金融机构根据不同的假设采用不同的估价模型，其公允价值变动对损益账户的影响在不同银行之间可能相差悬殊，从而降低会计信息的可比性。对于外部独立审计来说，证实通过模型获得的公允价值是否可靠也面临着很大的挑战。

(二)减值准备方法的改变对商业银行会计信息质量的影响。

我国2001年《金融企业会计制度》中要求，信贷资产专项准备按照五级分类结果及时、足额计提，这更加符合银行监管的目标，即防范和化解银行业风险，保护存款人和其他客户的合法权益，促进银行业健康发展。而《暂行规定》对上市和拟上市商业银行的金融资产减值提出了更高的要求，除交易性金融资产外，其余以摊余成本计量的金融资产发生减值，应当将该金融资产的账面价值减记至可收回金额，可收回金额按照未来现金流量折现法确定。这不仅充分考虑到了债务人的财务状况、抵押品经营状况，而且还综合考虑了债务人所处行业发展前景、技术、市场、经济或法律环境和时间等外界因素的影响。因此，相对于五级分类法，未来现金流量折现法更加客观、公允，更符合会计信息对外披露的要求。

五、金融KK的国际化对商业银行经营管理的影响

(一)促进商业银行不断提高风险管理能力。

金融KK的国际化过程，不仅仅是一个会计处理规范转换的过程，更是一个银行内部管理水平不断提高的过程。商业银行风险管理过程涉及以下四个方面：风险识别机制、风险预警机制、风险决策机制、风险规避机制，是进行有效风险管理不可缺少的因素，与金融工具的计量、减值准备的计提、衍生金融工具套期保值会计、金融工具风险的披露等紧密相连。商业银行只有在风险管理体系完备、风险管理技术成熟的情况下，金融工具会计才能得到有效地运用。

(二)对商业银行监管资本提出了更高的要求。

金融KK的国际化影响了现行资本充足率的计算。根据现行《商业银行资本充足率管理办法》，资本充足率根据资本和风险加权资产计算。一方面，金融工具公允价值的频繁变化，增加了银行资本的波动性。另一方面，加权风险资产的计算主要包括表内业务的信用风险和表外业务的市场风险。而按照《暂行规定》的要求，表外业务中衍生金融工具部分将纳入表内反映，这必将影响到加权风险资产的计算。在资产证券化方面，《金融资产转移》规定，资产能否从表内转移到表外主要依据金融资产所有权相关的风险和回报是否已经实质上发生转移，而且没有保留对金融资产的控制权。

因此，如果已经证券化的信贷资产仍应在资产负债表内反映，商业银行就不可能通过资产证券化在资本监管方面得到优惠，从而提高了对商业银行监管资本的要求。因此，金融KK的国际化不仅影响到了商业银行会计信息质量，而且提高了对商业银行监管资本的要求，在一定程度上可能会降低商业银行的资本充足率。商业银行只有通过提高信贷资产质量和风险管理能力，提升盈利水平，大力发展中间业务等方式不断提高监管资本的水平，才能达到监管当局对资本的要求，以抵御银行风险的发生。
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[转载]会计国家化是指会计与特定的社会制度、经济体制、文化传统、生产力水平紧密相关，会计理论和方法表现出明显的国家特色。会计国际化则是指通过比较，协调处理各国会计制度的差异，寻求各国都能适用和接受的会计模式，主要表现为各国会计事务处理方法的标准化、规范化和一定程度的趋同化。本文认为，国家化是会计发展的内因，国际化是会计发展的外因。

一、国家化：会计发展的内在动力

会计是一种确认、计量、记录经济事项的技术，以真实反映会计主体的经营成果和财务状况。会计始终处在特定的环境之中，这些环境包括政治、经济、社会文化环境。因而，会计作为一种管理活动，具有国家化的一面，各国政治、经济、法律体系、文化教育与科学技术等各项因素必然影响和制约其会计的发展。

一个国家的政治经济文化环境，规定了会计发展的基本格局。会计的本质作用不仅仅在于从形式上反映社会经济现象的运行过程和结果，而且要从本质上反映社会经济现象所内含的各种经济利益关系。因此，在不同的社会政治经济制度下，会计的诸多方面都必须能够体现这些制度的基本要求。会计系统是社会政治经济制度系统中的一个子系统，系统性的要求决定了会计系统与整个母系统及其他各子系统必须相互适应、相互协调。

改革开放前，我国在计划经济体制下，国家具有所有者和社会管理者的双重身份，企业实际上是在国家直接领导下的一个部门，会计核算的范围可视为国家国民经济核算体系的一部分，企业的会计核算实质上是以国家的各项要求和指标为尺度来归集会计信息，是对计划经济予以局部的反映。

1978年改革开放后，国有企业改革、吸引外资、资本市场的大力发展、加入世界贸易组织等，使得我国会计工作的外部环境发生了根本变化。这些外部环境变化使我国的会计主体拥有了相当广泛的自主权，会计的服务对象变为与企业有利害关系的投资者、债权人、政府和社会公众等。企业经营活跃，业务频繁，会计行为所涉及的范围和利益主体较广，会计的市场作用明显。这些变化推动了我国会计的改革和发展。

美国的情况也是如此。从美国会计制度的发展史来看，在相当长的一段时间内，美国是没有统一的会计制度的。他们只是将不全面的，甚至是零散的、非系统的会计制度、会计规范纳入《公司法》中，并以此来约束公司的会计行为。在发生了1873年、1882年、1893年和1907年等数次以金融动荡为基本特征的经济危机，尤其是1929～1933年的经济大危机后，会计界做了大量工作，创立了一种崭新的、在世界上具有重大影响的统一会计制度实现形式——会计准则，并很快促成了国际会计准则委员会的建立及国际会计准则的产生与发展，为经济全球化发展趋势下进行会计国际协调创造了一个有利的实现条件。

二、国际化：会计发展的外在动力

在经济全球化条件下，一个国家发展经济必须放眼世界，积极参与到世界经济体系之中，国家的宏观决策必须从全球角度进行考虑。会计信息作为各市场主体达成市场交易的重要媒介，在经济全球化过程中发挥着越来越重要的作用，这必然会对会计发展产生全面而深远的影响。

企业内部方面：跨国公司的迅猛发展，使其对会计信息国际可比性的要求越来越高。出于管理的需要，跨国公司要求各国子公司按照母公司的标准提供会计信息，编制财务报表。而子公司还必须按照子公司所在国的要求编制会计报表，以满足所在国家税收等方面的需要。跨国公司希望通过会计国际化尽可能地避免诸如此类情况的发生，消除会计差异，以实现最大化的利益。另外，跨国公司的跨国股东和债权人为了自身利益的需要，客观上也要求跨国公司提供统一可比的会计信息。

企业外部方面：随着债券和股票发行突破国家界限，国际性的筹资活动日益增多，资本市场国际化程度不断提高。20世纪80年代以来，全球跨国直接投资平均每年增长29%左右，比世界贸易额的增长幅度高3倍，比世界国民生产总值的增长幅度高4倍。按照统一的会计准则和标准编制的会计报表，一方面可以满足资本供需双方了解财务状况的需要，另一方面也为国际证券监督机构的监管提供方便。

三、国家化与国际化的协调：会计发展的保证

会计首先是为本国经济服务的，然后才是国际化的问题。会计的发展应立足于国内，在国家化的前提下，进行国际化发展。

会计的产生和发展，受制于它赖以存在的诸多环境因素，因此，会计差异不可避免。这种差异有时是令人吃惊的，如1993年德国戴姆勒——奔驰公司拟在纽约证券交易所上市时，按德国会计标准编制的财务报表是盈利615万德国马克，而按美国会计标准编制则亏损1839万德国马克，相差2454万德国马克。

为尽可能地消除会计差异，实现会计国际化，促进会计的健康发展，本文认为应该做好以下工作：

(一)会计发展必须与特定环境相适应

会计的国际化不仅仅是一种简单的技术标准国际化，它的背后隐藏着巨大的国家利益，如国家经济增长、税收利益、跨国公司利润变化、对进出口贸易的影响、国际资本流动变化，甚至于国家社会制度和经济体制差异、传统文化、社会习俗等。没有任何一个国家能够全部实行会计国际化，即便是美国。虽然当前的国际会计准则基本上是英美等发达国家制定的，体现英美等国的利益，但是美国在是否采用国际会计准则的问题上，持相当谨慎的态度。

另外，采用统一的国际会计准则并不意味着会计信息的高透明度。

(二)成本—效益的均衡

会计是一种降低交易费用的制度安排，在会计的制度变迁过程中，更应该遵循成本效益原则。在经济全球化形势下，会计国际化能够降低交易参与各方的交易费用， 减少各国重复制定准则所需的费用，降低国际证券市场的监管、协调等费用。但是，会计国际化对于经济不发达、市场基础较差的国家或地区来说，可能就是一种负担，因会计国际化导致巨大的转换成本。因此，会计国际化必须进行权衡，尽量减少会计国际化的负面影响。欧盟之所以要求从2005年起，欧洲所有上市公司都要提供按照国际会计准则编制的合并报表，主要原因之一就是直接采用国际会计准则所花费的成本比欧盟自己制定一套准则的成本更小，并且欧盟内的不少国家原来是国际会计准则委员会成员，采用国际会计准则的阻力较小。

(三)积极介入国际会计准则的制定过程在会计发展的过程中，不仅仅要借鉴和吸收国际会计准则和一些发达国家会计准则中的有用成分，更应该积极参与国际会计准则的制定过程。在欧美主导的国际会计标准体系中注入新的力量，使国际会计准则更多地代表发展中国家的利益。
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